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Comptabilité - Contrôle - Audit

2009/1 (Tome 15)


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Introduction

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Le monde de l’information financière destinée aux marchés des capitaux a changé considérablement à compter de l’an 2000. L’adoption des normes IFRS par la Commission européenne, ainsi que par d’autres pays développés et en voie de développement, a bouleversé les structures de normalisation et les voies de communication entre les différents acteurs concernés par les informations financières. En particulier, les grandes sociétés cotées en bourse, les cabinets d’audit internationaux et les agences de réglementation ont été amenés à travailler avec l’IASB (International Accounting Standards Board).

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L’IASB est entrée dans le champ de mire de plusieurs organisations. Cette attention est le résultat d’un besoin de savoir comment le Board travaille, de comprendre ses préoccupations et de pouvoir influencer l’IASB. Le public peut être présent lors des réunions de normalisation et les « mandants » (constituents) disposent de l’opportunité d’observer le processus de prise de décision du Board et de noter les arguments formulés pour justifier ses prises de position. D’ailleurs, les grands cabinets internationaux surveillent avec attention les délibérations du Board jusqu’à faire produire un rapport mensuel détaillé pour ses associés. En effet il y a un registre écrit des débats. Ce document est plutôt volumineux (375 000 mots pour la totalité de 2002-2003) car il tente de rendre compte de l’ensemble du débat. Le rapport peut être exploité pour montrer la prestation de chaque membre dans le débat et avec quelle fréquence des sujets particuliers sont abordés.

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Cette étude a pour but l’analyse statistique des débats de l’IASB en exploitant le rapport mensuel diffusé par les grands cabinets. Dans une première étape, nous présentons les procédés du Board (« due process »). Ensuite nous discutons successivement des questions de recherche, de la méthodologie et de nos résultats.

1 - Les procédés de l’IASB

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Les procédés de l’IASB, c’est-à-dire la méthode formelle selon laquelle le Board prépare ses normes et expose son travail au public, sont indiqués dans la Préface aux normes internationales d’information financière (Preface to IFRS), laquelle fut modifiée en 2001-2002. Une présentation plus détaillée (Due Process Handbook) fut approuvée par les Trustees de la Fondation IASC en mars 2006. Les éléments essentiels du processus sont :

  1. acceptation d’un sujet dans le programme de travail (active agenda) ;

  2. préparation d’un document pour fins de discussion (discussion paper) – cette étape n’est pas obligatoire ;

  3. préparation d’une proposition de norme (exposure draft) ;

  4. publication de la norme définitive.

L’IASB dispose d’une équipe technique (environ 25 employés) qui élabore des documents qui sont ensuite débattus aux réunions mensuelles du Board. Comme discuté auparavant, ce débat à lieu devant le public, ce qui permet la préparation du International Standard-Setting Report (IStaR), la source de notre analyse. On pourrait avoir l’impression que ce sont les membres de l’équipe technique qui déterminent les normes. Mais la réalité est tout autre : il s’agit bien d’un processus qui procède par itération où l’équipe technique demande des indications du Board, prépare un nouveau document et revient devant le Board pour en rediscuter (par exemple, en 2002, la personne responsable de la préparation du IFRS 2 Paiement fondé sur des actions est venue neuf fois devant le Board en commençant avec le document ayant recueilli les commentaires reçus après le discussion paper et en terminant avec la version de la proposition de norme qui a été publiée).

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Quand les documents de travail sont présentés au Board, les membres ne se limitent pas à une expression d’accord ou de désaccord. Plutôt ils s’engagent dans une discussion détaillée, et parfois agressive, de la proposition de l’équipe technique. De plus, les membres de l’équipe technique discutent de leur travail en cours de façon informelle avec chacun des membres du Board au cours de la période entre les réunions mensuelles. Plus récemment l’IASB a introduit un système formel de nomination de membres du Board comme conseiller officiel sur des projets spécifiques (ce qui n’empêche pas le Board de débattre et même rejeter les propositions ainsi élaborées). Évidemment IStaR est limité aux échanges pendant la réunion mensuelle publique ; mais, ceci dit, aucun débat d’importance ne peut avoir lieu à l’extérieur de la réunion mensuelle : les membres du Board voyagent beaucoup et ne sont tous présents qu’au moment de la réunion.

2 - Questions de recherche

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Il est utile de souligner que l’objectif de cette étude est de fournir une analyse quantitative du travail de Board pendant deux ans, 2002 et 2003. Leurs réunions en 2001 ont été dominées par le besoin d’établir un programme de travail, mais en 2002 et 2003 ils ont travaillé sur les projets d’amélioration et de mis à jour des normes. Ce travail a focalisé sur le besoin d’avoir un jeu de normes susceptibles à être appliqué par les entreprises européennes en 2005.

2.1 - Programme de travail

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La base de données que nous exploitons nous permet de fournir des indications sur le programme de travail du Board et le temps accordé aux différents projets. Le président de l’IASB, Sir David Tweedie, a expliqué à un comité du Parlement européen (31 janvier 2006 – texte disponible sur le site Web de l’IASB) : « C’était la décision de l’Union européenne d’adopter les normes IFRS qui a dominé le programme du travail au début. » Il a ajouté : « Notre programme initial avait pour but d’améliorer les normes dont nous avons hérité et d’initier un processus de convergence avec les États-Unis, ce qui est essentiel pour rendre les normes IFRS vraiment globales. »

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Un rapport de la première réunion de l’IASB (World Accounting Report 2001 p. 10-13) constate que le Board a élaboré les priorités initiales suivantes :

  • projets d’amélioration (« improvements projects ») ;

  • course centrale (« critical path ») qui comprend des projets de convergence ;

  • cadre conceptuel ;

  • projets d’initiative (« leadership projets ») tels que paiement en actions ;

  • autres questions d’information financière (norme pour les PME, contrats d’assurance, etc.).

La première tâche est de poser la question (a) : quelle répartition le Board a-t-il fait entre les différents objectifs ?

2.2 - Participation au débat

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Le normalisateur précédent, l’IASC (International Accounting Standards Committee), a proposé dans son document portant sur sa stratégie future (IASC 1999, p. 12) que : « la qualité la plus importante pour devenir membre du Board soit l’expertise technique ». Le document précise :

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« Les trustees choisiront les membres du Board pour parvenir à constituer un groupe de personnes qui disposent à la fois d’une expertise technique et d’une expérience des affaires internationales et des conditions de marché pour contribuer au développement de normes internationales de comptabilité de haute qualité. La sélection de membres du Board ne sera pas basée sur une représentation géographique. Les Trustees devront utiliser leur jugement pour éviter que le Board soit dominé par n’importe quel groupe ou représenter un intérêt régional. »

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Cette politique introduit un changement majeur : la composition de l’IASC a été basée depuis sa création en 1973 sur une représentation géographique (Bocqueraz & Walton 2006). Elle est donc contestée à l’époque et l’est toujours. Par exemple, le président Chirac dans sa fameuse lettre du 4 juillet 2003 au président de la Commission européenne [1][1] La lettre est fournie en annexe dans Alexander (2006,... écrit : « il me paraît ainsi essentiel que l’Union européenne, la Commission et les États membres soient en mesure de peser davantage sur l’élaboration des normes par l’IASB. » En 2005 le Commissaire européen Charlie McCreevy a déclaré lors d’une présentation à un comité du Parlement européen (1.02.05) que « la représentation à l’intérieur du normalisateur international devrait correspondre d’une façon plus appropriée aux pays qui appliquent directement les normes. » Ainsi, dans un deuxième temps notre analyse va poser la question (b) : il y a un groupe qui domine le débat, et (c) : la formation comptable a-t-elle une influence significative.

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Différents auteurs ont débattu de cette question. Tyrrall (2006, p. 28) conclut que le Board est dominé par les anglophones : six personnes d’origine nord américaine, deux du Royaume-Uni, deux respectivement de l’Afrique du Sud et de l’Australie. Colasse (2005, p. 46) en vient à la même conclusion mais il met l’accent sur la notion de dix Anglo-Saxons alors que Capron et Chiapello (2005, p. 69) parlent de quatre « Américains », un Canadien, trois Britanniques (Whittington, Tweedie et Jones), un Sud-Africain et un Australien.

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En fait, une analyse des membres fondateurs du Board par origine géographique n’est pas évidente : quel est le facteur déterminant ? A-t-on dû passer toute sa vie dans son pays d’origine ? Une lecture des détails biographiques des membres fondateurs sur le site Web de l’IASB indique que plusieurs ont vécu dans différents pays au cours de leur vie professionnelle. Tony Cope et Tom Jones sont britanniques, mais M. Cope a passé sa vie adulte largement aux États-Unis et est un ancien membre du FASB. M. Jones a travaillé dans plusieurs pays d’Europe (Grande-Bretagne, Belgique, Italie et France) avant d’intégrer le siège de Citibank à New York. Robert Herz, un membre fondateur américain du Board est né en Argentine et puis a vécu en Grande-Bretagne. Il a obtenu son diplôme universitaire à Manchester et a suivi une formation comptable britannique avant de rentrer aux États-Unis. Hans-Georg Bruns, un membre allemand, a aussi travaillé au Mexique. Il a fait partie de l’équipe chez Daimler Benz qui a introduit la société à la bourse de New York. Puis, il a géré l’adoption de normes américaines, et depuis intégré Chrysler dans le périmètre de consolidation. Il a eu une forte expérience des principes comptables généralement admis aux États-Unis et de la SEC. Harry Schmid, ancien directeur comptable de Nestlé a travaillé aux États-Unis et en Amérique du Sud. En fait beaucoup des membres du Board ont vécu et travaillé dans plusieurs pays, il est par conséquent difficile de les voir comme « représentants » de leur pays d’origine.

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Colasse (2005, p. 46) et Capron et Chiapello (2005, p. 68) considèrent également la question de l’influence professionnelle. Il remarque : « La majorité a fait tout ou partie de sa carrière au sein des Big Four ». Capron et Chiapello démontrent que huit personnes sont d’anciens employés des cabinets internationaux. Toutefois, ici aussi on se heurte à un problème de classification : combien de temps une personne doit avoir exercé une profession pour être marquée par son expérience. Robert Herz était membre à temps partiel du Board, tout en étant associé de Pricewaterhouse Coopers à New York. Il a été remplacé par John Smith, associé de Deloitte. Il est clair que les deux ont toujours travaillé dans l’audit. Tatsumi Yamada, le membre japonais, était aussi auditeur avant de devenir membre de l’IASB. Jim Leisenring, David Tweedie et Tricia O’Malley ont été associés de cabinets d’audit avant de devenir normalisateurs professionnels, bien que M. Leisenring ait été associé d’un cabinet local (Bristol, Leisenring, Herkner & Co.) plutôt qu’international. Robert Garnett, Mary Barth et Geoffrey Whittington ont également été formés comme auditeurs, mais ont quitté l’audit peu de temps après.

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Il est évident que des questions de nationalité et de culture sont souvent posées au sujet du Board, mais il nous semble que les individus concernés sont difficiles à classifier de façon satisfaisante. Néanmoins, il y a un élément culturel qui est susceptible d’influencer leur approche à la comptabilité : la différence entre une formation en comptabilité anglo-saxonne, et une formation en comptabilité développée à l’intérieur d’un code de commerce. De nombreux travaux (e.g., Haller & Walton 2003, p. 5, Nobes 1984) remarquent qu’il existe deux grandes familles de comptabilité dans les pays développés : la comptabilité anglo-saxonne (basée sur le droit commun) et la comptabilité d’Europe continentale (basée sur le droit romain).

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Nous énumérons en tableau 1 les membres du Board pendant 2002-2003, leur nationalité, et si leur formation comptable était anglo-saxonne ou basée sur un code de commerce (à noter que le Japon a emprunté la notion d’un code de commerce de l’Allemagne au xixe siècle).

Tableau 1 - Influences culturellesTableau 1

2.3 - Le cadre conceptuel

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L’idée d’utiliser un cadre conceptuel dans le développement de normes est née aux États-Unis dans les années 1970 avec l’objectif de rendre les normes plus cohérentes (Walton 2007, p. 5). L’IASB dispose de son propre cadre qui est utilisé par le Board actuel (Raffournier 2005, p. 15). En fait le document de stratégie de l’IASC (IASC 1999) constate (paragraphe 53) « Tous les membres du Board seront contractuellement contraints à appliquer le Cadre de l’IASC dans la décision et l’amélioration des normes. » Notre analyse peut donc poser la question (d) : les membres du Board se réfèrent-ils au cadre lors de leur discussion des normes ?

2.4 - La convergence

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Le Préface aux Normes internationales d’information financière dit que l’objectif de l’IASB est d’élaborer « un jeu unique de normes comptables de haute qualité, compréhensibles et que l’on puisse faire appliquer dans le monde entier » (paragraphe 6 (a)). Cet objectif est lié avec (paragraphe 6 (c)) l’obligation de travailler « avec les normalisateurs nationaux des normes comptables nationales et des normes internationales d’information financière afin de parvenir à des solutions de haute qualité ».

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La convergence avec les États-Unis fut entérinée dans l’accord de Norwalk (octobre 2002). Le Commissaire européen, M. McCreevy, lors de la signature d’un accord avec la SEC sur une feuille de route pour éliminer l’obligation des entreprises européennes de retraiter leurs informations financières, a souligné :

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« Nous collaborerons étroitement en faveur du rapprochement des IFRS et des US GAAP, et nous œuvrerons également à la suppression de l’obligation faite aux émetteurs privés étrangers de s’aligner sur les normes comptables américaines. Il s’agit là d’une étape importante dans la voie de l’institution de normes comptables mondiales de grande qualité et que l’Union européenne soutient fermement.

Il y a clairement beaucoup à faire, mais les choses sont en route. Les normalisateurs comptables internationaux, les préparateurs des comptes, les émetteurs, les auditeurs et les régulateurs comptables doivent à présent redoubler d’effort pour saisir cette occasion unique. Ils doivent fixer des objectifs clairs et assurer la convergence, la cohérence et la mise en œuvre requises. J’encouragerai toutes les parties intéressées en Europe à jouer leur rôle. »

(Bulletin de presse 22/04/05)
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Nous pouvons donc interroger notre base de données concernant l’incidence de citations de cet objectif – question (e).

2.5 - Autres questions

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Dans un premier temps, la littérature (e.g. Zeff 1995, p. 65) suggère que le normalisateur américain a toujours voulu éviter que ses normes soient manipulées par les entreprises. Une question que nous pouvons nous poser est (f) : l’IASB est-il également préoccupé par ce souci. Un second lieu, Walton (2003, p. 29) indique que les membres du Board désirent que les normes soient cohérentes à la fois avec le cadre conceptuel et également entre elles. La question (g) porte donc sur l’incidence de mentions de cohérence. Troisièmement, Chiapello (2005, p. 124) remarque : « La juste valeur est en fait le nouveau principe général d’enregistrement des transactions. » Cairns (2006, p. 5) n’est pas d’accord. Il parle d’un manque de compréhension des normes et d’une confusion concernant les IFRS. Il conclut (p. 19) « L’utilisation de la juste valeur n’est pas si étendue qu’on ne l’entend. » Néanmoins, nous pouvons poser la question (h) de l’incidence du terme.

3 - Nature de la recherche

3.1 - Approche méthodologique

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L’approche de base est celle de l’analyse du contenu. Holsti (1969, p. 2) propose une définition : « L’analyse du contenu est une méthode de recherche qui peut satisfaire multiples besoins et a été développée pour étudier tout problème où la communication sert comme base de déduction. » Holsti (p. 5) remarque que l’approche peut être qualitative ou quantitative. L’analyse quantitative mesure la fréquence des mentions de symboles ou d’autres unités linguistiques dans un texte.

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Nous croyons qu’une recherche qualitative pourrait être aussi intéressante qu’une recherche quantitative, mais servirait à des fins différentes. Notre objectif ici est de calibrer le travail de l’IASB à l’année et de permettre une appréciation des sujets traités, du temps alloué à différents projets et des notions sous-jacentes au débat.

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Nous avons utilisé un logiciel spécialisé, QSR NVivo, pour analyser le texte et calculer la fréquence d’utilisation de mots clefs et de phrases. Nous avons divisé le texte en trois éléments : (1) les propos des membres du board ; (2) les propos des membres de l’équipe technique (ou d’autres présentateurs) et (3) les passages introduits par l’équipe de rédaction pour donner le résultat d’un vote, ou lier les passages. Cette dernière partie, purement rédactionnelle en caractère, et relativement peu importante, a été éliminée du texte analysé. Tous les chiffres cités en bas proviennent soit des membres du Board, soit de l’équipe technique. Dans un deuxième temps, la partie (1) a été divisée pour établir un fichier pour chaque membre du Board. En ce qui concerne le programme de travail nous avons fait une troisième analyse, par sujet traité, sans faire une répartition entre les différents participants. Évidemment, il n’y a pas moyen de cerner si le nombre de mots utilisés dans IStaR pour présenter chaque débat correspond proportionnellement au temps utilisé, il faut donc interpréter les résultats en acceptant cette limite. Si nous acceptons l’hypothèse que le nombre de mots correspond au temps utilisé, les réunions du Board en 2003 ont pris 50 % plus de temps que celles de 2002 (152,000 mots en 2002, 224,000 mots en 2003)

3.2 - Texte analysé

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Le texte utilisé pour l’analyse provient de 22 numéros du rapport International Standard-setting Report (IStaR) et comprent environ 375 000 mots (approximativement 3 millions de signes). Ce document est rédigé pour les quatre grands cabinets d’audit internationaux qui l’utilisent pour alimenter leurs équipes techniques et pour renseigner certains clients. Le document est préparé soit par des journalistes spécialisés, soit par des chercheurs dont l’auteur de cet article. L’objectif de la publication est de refléter l’ensemble du débat qui a lieu lors des réunions publiques de l’IASB [2][2] politique publiée sur le site Web : www.istar-global.net,....

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Normalement, une analyse du contenu devrait se faire à partir d’un texte intégral : dès que l’équipe de rédaction s’interpose entre les propos d’origine et le lecteur, il y a un filtre qui introduit la possibilité que les mots soient changés ou que des éléments du débat échappent. Ceci dit, il n’existe pas de texte intégral, et la méthodologie de recherche reconnaît la possibilité d’utiliser un substitut (« surrogate ») dans de telles circonstances. Évidemment ceci représente une limite à l’étude et à l’interprétation des résultats.

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Nous avons cherché à déterminer à quel point IStaR pouvait être considéré comme un substitut approprié et valide pour un texte intégral. Nous avons envoyé un questionnaire aux membres du Board, à l’équipe technique de l’IASB, et à quelques particuliers. Le questionnaire laissait la possibilité de donner des commentaires qualitatifs. Cinq personnes ont utilisé cette opportunité et leurs réponses étaient très positives :

  • répondant A : « IStaR est excellent… je l’évalue comme 99 % exact. » ;

  • répondant B : « Le détail dans IStaR est remarquable. Je reviens souvent au rapport pour retrouver le goût du débat et, souvent y trouver un peu plus de clarté concernant un problème dans les normes. » ;

  • répondant C : « IStar est le document le plus près mot pour mot de tout rapport actuellement disponible. En tant que tel, il permet aux lecteurs de trouver un goût du débat, le jeu des idées, et une notion de l’évolution du débat. » ;

  • répondant D : « Je trouve que les rapports sont bien équilibrés et captent très bien la nature de la conversation. Bien qu’il ne soit évidemment pas possible de tout capter, un pourcentage massif du débat est enregistré. » ;

  • répondant E : « C’est difficile d’imaginer un meilleur rapport des réunions de l’IASB. »

Tableau 2 - Validation d’IStaR[3][3] Les deux membres disaient qu’ils ne lisaient pas la...Tableau 2
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Nous sommes conscients du fait que l’échantillon est petit et le taux de réponse (31 %), ainsi que les réponses exploitables (16 %) sont un peu décevants. Néanmoins, il faut reconnaître que les membres du Board ne sont pas très favorables à l’idée de donner leur approbation à un produit commercial qui les concerne et sans en connaître les conséquences. L’équipe technique a décidé de ne pas répondre, probablement pour les mêmes motifs. Nous ne voyons pas d’autre moyen de tester la pertinence d’IStaR comme substitut. Le témoignage est relativement mince, mais les commentaires nous encouragent à considérer que son utilisation est valable.

4 - Résultats

4.1 - Le programme de travail

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Comme discuté auparavant, les rapports, qui sont en ordre chronologique, ont été triés par projet, puis les projets sont triés selon leur nature comme indiqué lors de la première réunion de l’IASB en avril 2001. Il faut rappeler que les rapports comprennent 152 000 mots en 2002 et 224 000 mots en 2003.

Tableau 3 - IASB programme de travailTableau 3
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L’analyse démontre que les éléments qui ont pris la majorité du temps du Board sont :

  1. les projets d’amélioration de normes (18,6 % en 2002, 28,0 % en 2003) ;

  2. les projets de convergence (20,7 % et 23,1 %) ;

  3. les projets d’initiative (19,4 % et 8,0 %) ;

  4. les projets hérités de l’IASC : contrats d’assurance, et divulgations par les institutions financières (21,0 % et 16,0 % après exclusion de projet sur les PME).

En examinant les deux années ensemble, le programme d’amélioration représente 24,2 % du travail, et les projets de convergence 22,1 %. Le travail concernant les regroupements d’entreprise a dominé dans la catégorie de convergence : le Board a réussi à publier une nouvelle norme (IFRS 3) avant 2005. Bien que l’objectif ait été la convergence avec les États-Unis en matière de regroupement d’entreprise, la norme IFRS3 est généralement perçue comme une amélioration à l’IAS22 et un premier pas vers une gamme de normes appropriées pour la communauté financière internationale.

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Un examen en profondeur permet de noter que le projet sur les états financiers (performance reporting) a consommé 9,1 % du temps sur les deux ans, bien que le Board ait été plus tard obligé de le laisser tomber après la réaction très négative des entreprises. Les contrats d’assurance ont absorbé 13,7 % du temps disponible. Presqu’un tiers de ce temps a été consacré à un document préparé sous l’égide de l’IASC (Draft Statement of Principles) qui a été abandonné plus tard. La norme sur les paiements en actions a utilisé 12,0 % du temps, mais peu de temps a été accordé aux projets d’amélioration du cadre conceptuel, des informations à divulguer par les institutions financières et des règles de consolidation. Les projets de leasing et d’actifs incorporels ont été différés – le Board a commencé à travailler sur ces projets seulement en 2007.

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Les chiffres semblent confirmer l’appréciation donnée par Sir David Tweedie que le travail à cette période était dominé par les améliorations d’urgence et la convergence. D’autres projets d’amélioration et de renouvellement annoncé en 2001 ont été jugés comme ayant moins de priorité, en effet l’équipe technique n’a commencé que quelques années plus tard à traiter ces sujets.

4.2 - Participation dans le débat

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L’analyse du texte montre qu’environ la moitié du débat lors des réunions est fournie par l’équipe technique :

Tableau 4 - Analyse du débat par quantité. Membres du Board et de l’équipe techniqueTableau 4
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Dans une deuxième étape, nous avons examiné uniquement les contributions des membres du Board pour jeter lumière sur les questions (b) et (c). Il y a 14 membres du Board, donc une répartition égale du débat implique que chaque membre devrait parler 7,14 % du temps. En fait, le tableau 5 montre que la proportion varie entre 1,14 % et 23,83 % en 2002 et 1,26 % et 22,25 % en 2003 (le pourcentage est calculé sur le nombre de mots assigné à chaque membre).

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La question (b) adresse la question de l’apparence d’un groupe dominant. Les chiffres du tableau 5 ont été triés en tableau 6 selon le pays d’origine de chaque membre – à l’exception de M. Cope et M. Jones qui sont britanniques, mais sont souvent considérés dans la littérature comme américains.

Tableau 5 - Analyse du débat par quantité. Membres du Board seulementTableau 5
Tableau 6 - Analyse du débat par quantité. Membres du Board : analyse géographiqueTableau 6
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Si on exclut ces derniers du total, les autres normalisateurs venant d’Amérique du nord ont fourni 49,25 % (2002) et 53,41 % (2003) du débat. Ceci soutient donc l’idée qu’il y a un groupe dominant. Évidemment il est possible que ce groupe parle beaucoup mais ne réussit pas à influencer les décisions prises par le Board. Cette analyse ne nous permet pas d’évaluer directement l’influence de ce groupe.

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La question (c) porte sur le fait que dix (en comptant Robert Herz et John Smith comme une personne) membres du Board ont l’anglais comme langue maternelle et ont eu une formation comptable anglo-saxonne. Les dix Anglo-Saxons représentent 71 % du Board mais fournissent 80,86 % du débat en 2002 et 86,86 % en 2003.

4.3 - Notions sous-jacentes au débat

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Les autres questions portent sur la fréquence de mention de mots clefs et phrases. Etant donné que le texte pour 2003 est 50 % plus important que celui de 2002, on s’attend à trouver 50 % plus de mentions en 2003. Pour aider à une juste comparaison, tableau 7 montre le nombre de mentions pour les deux ans, et puis un nombre réduit pour 2003 à l’échelle 152:224 pour établir le nombre sur la base d’une même longueur de texte.

Tableau 7 - Mentions de mots-clefsTableau 7
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Nous trouvons que le cadre conceptuel est cité 87 fois en 2002 et 137 en 2003 (93 pondérés). Les citations sont les mots « cadre », « cadre conceptuel », « concepts », etc. mais nous avons aussi recherché des mentions de mots clefs qui font partie du cadre conceptuel. Une partie de la polémique concernant l’approche du IASB (et du FASB) est la constatation que les normalisateurs privilégient la reconnaissance d’actifs et de passifs et de changements dans ces éléments plutôt qu’une approche basée sur les transactions. En effet nous n’avons trouvé que 13 mentions en 2002 et 14 en 2003 des mots actif ou passif, par rapport à 28 mentions de la fiabilité (reliability) en 2002 et 60 en 2003. Il y avait 54 mentions des besoins de l’utilisateur en 2002 et 75 en 2003. Les relations coût-bénéfice n’ont été citées que 4 fois en 2002, mais 10 en 2003. C’est clair que le cadre conceptuel figure assez souvent dans les discussions (question (d)).

41

La question (e) examine l’importance de la convergence. Ici nous avons trouvé 64 mentions en 2002 et 92 en 2003 (62 pondérés). Nous avons vérifié le mot « réconciliation » aussi, dans le sens que l’objectif de convergence est d’éliminer la réconciliation entre les IFRS et les normes américaines. Néanmoins nous n’avons trouvé que 5 mentions dans chaque année.

42

Un souci pour certains participants est que les normes limitent le risque de manipulation des chiffres. Nous avons recherché des mentions d’abus (ainsi que manipulation, etc.). Nous avons trouvé 20 mentions en 2002 et 15 en 2003 (question (f)).

43

La cohérence (consistency) est le point central de la question (g). Nous avons cherché confirmation de l’hypothèse que les membres du Board considèrent la cohérence importante dans la normalisation. En effet, nous avons trouvé 62 mentions en 2002 et 133 en 2003 (voire 12 mentions par réunion).

44

Un des sujets les plus contestés à l’IASB est l’utilisation de la juste valeur comme base de mesure. La recherche dans le texte indique 197 mentions en 2002, ainsi que 351 en 2003 (égal à 32 fois par réunion). Ceci dit, il faut souligner que le Board a débattu de nouveau IAS 39 (Instruments financiers : comptabilisation et évaluation) pendant ces deux ans. La juste valeur figure aussi dans le débat sur la norme IFRS 3 (regroupement d’entreprises), IFRS 1 (première application), IFRS 2 (paiement en actions) et le projet d’assurances.

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Pour résumer, le tableau 8 montre les mentions les plus fréquentes pour les deux ans combinés.

Tableau 8 - Résumé des mentions sur deux ansTableau 8

Conclusion

46

Par rapport au document de stratégie (IASC 1999), les Trustees de la fondation IASC peuvent être rassurés que le cadre conceptuel joue un rôle central dans le processus de normalisation. Moins rassurant, par contre, est le fait qu’il y a quatre membres nés en Amérique du nord qui dominent les délibérations. Le nombre de paroles de ces membres équivaut chaque année à trois fois celui des dix autres membres. Ceci ne veut pas dire forcément que leurs opinions sont déterminantes. Il faut noter aussi que la convergence avec les États-Unis est un élément significatif dans les objectifs de l’IASB. Les critiques de la juste valeur, tel que président Chirac, ne vont pas être contents de voir que cette notion est mentionnée autant. Il ne faut pas oublier quand même que la juste valeur figure beaucoup dans les normes discutées pendant cette période.

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En ce qui concerne le programme de travail, on peut voir que le besoin de compléter le travail de l’IASC (contrats d’assurance, industrie minière) et d’améliorer les normes existantes a dominé le programme pendant ces deux ans. L’IASB n’a pu entreprendre qu’un seul projet novateur, celui de IFRS 2.

48

Par contre, il n’existe pas de moyen de prouver incontestablement le rapport entre le débat réel au sein de l’IASB et la version raccourcie que l’on trouve dans IStaR. Le peu de réponses que nous avons reçu n’infirme pas l’hypothèse que nous pouvons utiliser IStaR comme substitut du texte intégral. Cependant, nous nous devons de soulever cette limite de l’étude. Également nous soulignons que cette recherche est une analyse quantitative et non qualitative – mais à notre avis est capable de fournir une bonne description des délibérations de l’IASB. Une analyse qualitative du texte aurait été faisable, voire souhaitable [4][4] Deux personnes ont répondu disant qu’ils n’étaient...[5][5] Trois de ceux-ci étaient soit normalisateurs nationaux,..., mais à notre avis serait plus efficace si elle était focalisée sur l’évolution d’une seule norme, telle que celle sur les petites et moyennes entreprises, plutôt que le travail d’une durée de temps déterminée à l’avance.

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Remerciements

L’auteur tient à remercier Jackie Fry (Open University) pour son aide dans une étude d’évaluation des rapports, et Geoffrey Whittington (Cambridge University) et Paul André (ESSEC) pour leurs conseils et commentaires.


Références bibliographiques

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Notes

[1]

La lettre est fournie en annexe dans Alexander (2006, p. 79/80).

[2]

politique publiée sur le site Web : www.istar-global.net, consulté le 6 décembre 2006. L’adresse du site Web a changé depuis et est maintenant www.ifrsmonitor.com

[3]

Les deux membres disaient qu’ils ne lisaient pas la publication.

[4]

Deux personnes ont répondu disant qu’ils n’étaient pas en mesure de répondre. Le directeur de recherche de l’IASB a répondu, indiquant avoir dit aux autres membres de l’équipe qu’il n’était pas approprié de participer à cette recherche. Une personne a répondu sans remplir le questionnaire. Deux personnes l’ont néanmoins complété.

[5]

Trois de ceux-ci étaient soit normalisateurs nationaux, soit membres de leur équipe technique, deux étaient des auditeurs.

Résumé

Français

Cette étude examine les rapports détaillés des délibérations de l’IASB en 2002 et 2003 afin d’entreprendre une analyse quantitative des débats dans les premières années d’opérations qui ont mené au dispositif en vigueur en 2005. Nous constatons que quatre membres du Board dominent le débat. Nous notons que le cadre conceptuel est souvent cité, bien que la juste valeur soit l’expression la plus souvent utilisée. Les membres font fréquemment référence au besoin de cohérence. Leur programme de travail a été dominé par l’amélioration des normes existantes, la mise en place de normes temporaires pour 2005 et la convergence du traitement des regroupements d’entreprises.

Mots-clés

  • IASB
  • délibérations

English

IASB 2002 and 2003 deliberations : a statistical analysisThe paper uses detailed reports of the proceedings of the IASB in 2002 and 2003 to carry out a statistical analysis of their debate for the first two full years of their work which formed the platform for adoption in 2005. It finds that four Board members dominate the debate. The conceptual framework is often referred to but fair value occurs most frequently. Members also refer often to the need for consistency. The work programme was dominated by the programme of improvements to existing standards, the creation of interim standards for 2005 and convergence of its business combinations literature.

Keywords

  • IASB
  • deliberations

Plan de l'article

  1. Introduction
  2. 1 - Les procédés de l’IASB
  3. 2 - Questions de recherche
    1. 2.1 - Programme de travail
    2. 2.2 - Participation au débat
    3. 2.3 - Le cadre conceptuel
    4. 2.4 - La convergence
    5. 2.5 - Autres questions
  4. 3 - Nature de la recherche
    1. 3.1 - Approche méthodologique
    2. 3.2 - Texte analysé
  5. 4 - Résultats
    1. 4.1 - Le programme de travail
    2. 4.2 - Participation dans le débat
    3. 4.3 - Notions sous-jacentes au débat
  6. Conclusion

Pour citer cet article

Walton Peter, « Les délibérations de l'IASB en 2002 et 2003 : une analyse statistique », Comptabilité - Contrôle - Audit, 1/2009 (Tome 15), p. 35-53.

URL : http://www.cairn.info/revue-comptabilite-controle-audit-2009-1-page-35.htm
DOI : 10.3917/cca.151.0035


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