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Comptabilité - Contrôle - Audit

2013/2 (Tome 19)


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Finance: The Discreet Regulator, How Financial Activities Shape and Transform the World, Sous la direction d’Isabelle Huault et Chrystelle Richard, Palgrave and Macmillan, 2012, ISBN 978-0-230-35579-8, xv + 272 pages

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Cet ouvrage collectif, coordonné par Isabelle Huault et Chrystelle Richard, est le fruit d’une collaboration encore trop rare entre gestionnaires, au sens universitaire du mot, et sociologues. Il traite, comme le dit le sous-titre, de la façon dont les activités financières modèlent et transforment le monde ou encore, comme le dit Michael Power dans sa préface (p. xiii), de la « financiarisation de la régulation financière » (the financialization of financial regulation).

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Les dix chapitres qui le composent sont regroupés en trois parties. Les quatre chapitres de la première partie présentent certains acteurs méconnus de cette « financiarisation de la régulation financière ». Les trois chapitres de la deuxième partie traitent de formes nouvelles de collaboration entre acteurs en matière de régulation. Les trois chapitres de la troisième et dernière partie sont consacrés au processus de régulation lui-même.

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La thèse qui lie les différents chapitres de l’ouvrage et fait son unité est que, dans le contexte du capitalisme de marchés financiers, la régulation revêt des modalités de collaboration très complexes entre acteurs privés et acteurs publics, entre régulateurs et régulés et qu’il peut arriver que, par une singulière inversion de situation, le régulateur prenne la place du régulé et le régulé celle du régulateur ; et il peut aussi arriver que régulateur et régulé soit eux-mêmes régulés par un autre acteur. Cette collaboration complexe entre acteurs multiples se fonde sur une épistémè financière qui est peut-être en définitive le véritable régulateur, un régulateur intellectuel très « discret » sur lequel chaque chapitre de l’ouvrage jette un coup de projecteur.

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La longueur limitée de cette recension ne nous permet pas, sinon en prenant le risque de les dénaturer, de faire la revue de ces dix chapitres. Nous nous bornerons donc à signaler ceux qui nous semblent devoir intéresser tout particulièrement les lecteurs de Comptabilité-Contrôle-Audit.

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Pour ces lecteurs, et notamment pour les spécialistes du contrôle, nous apparaît particulièrement intéressante l’étude de cas présentée par Jérémy Morales et Anne Pezet dans leur chapitre « Financialization Through Hybridation : The Subtle Power of Financial Controlling » (chap. 1, p. 19-39). À travers cette étude de cas réalisée dans une « entreprise d’ingénieurs », les auteurs dévoilent les mécanismes de mise en place d’un pouvoir financier. Les contrôleurs financiers jouent évidemment un rôle important dans cette mise en place et dans l’assujettissement progressif de l’entreprise à la logique des investisseurs. Toutefois, cette mise en place, contrairement à ce que l’on pourrait penser, se fait sans coercition et, en quelque sorte, de façon douce, par « hybridation » avec l’ancienne logique, dans la négociation et aussi l’apprentissage de nouveaux outils comptables, lesquels véhiculent cette logique. Ces « acteurs non-humains » façonnent la « subjectivité » des managers et les rendent progressivement incapables de penser sans elle, voire autrement que selon elle. C’est là une belle illustration du « pouvoir pastoral », au sens de Foucault, des outils de gestion et de la finance.

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Les lecteurs de CCA liront sans doute aussi avec beaucoup d’intérêt le chapitre écrit par Carlos Ramirez, « How Big Four Audit Firms Control Standard-Setting in Accounting and Auditing » (chap. 2, p. 40-58). De nombreuses recherches ont montré le rôle que les Big Four jouent tant au niveau de l’élaboration des normes comptables internationales qu’au niveau de leur application par les grandes entreprises. L’apport de Carlos Ramirez dans ce chapitre est de montrer que ce rôle va au-delà de leur implication aux deux extrémités du processus de normalisation. En effet, au contact avec de multiples acteurs de la vie économique internationale (avocats, banquiers, consultants, fiscalistes…), grâce à leur expertise, ils se sont rendus indispensables et organisent en quelque sorte le débat autour des normes internationales. Ils participent ainsi activement à la formation et à la diffusion de l’épistémè (encore Foucault) financière sous-jacente de celles-ci.

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Autre chapitre qui intéressera les lecteurs de CCA, celui d’Elise Penalva-Icher, Chrystelle Richard, Anne Jeny-Cazavan et Emmanel Lazega consacré aux « Banks as Master of Debts, Costs Calculators and Risk-Sharing Mediators: A discreet Regulatory Role Observed in French-Public-Private Partnerships » (chap. 5, p. 113-133). Dans ce chapitre, les auteurs pointent le rôle discret que les banques jouent en France dans le contexte des contrats de partenariats public-privé (PPP). La conception et la mise en œuvre de ces contrats font intervenir de multiples acteurs, pouvoirs publics et entreprises privées contractants mais aussi lobbyistes, sociétés de conseil, avocats d’affaires et… banques. Le rôle et l’influence respective de ces différents acteurs sont étudiés d’une part, au moyen d’une enquête par entretiens auprès de personnalités françaises fortement impliquées dans ces partenariats public-privé et, d’autre part, au moyen d’une enquête par questionnaire en face-à-face utilisée comme support d’une étude de réseau du type de celles menées par le sociologue Emmanuel Lazega. Cette étude de réseau met clairement en évidence le rôle prédominant des représentants des banques. Ceux-ci parviennent en définitive à imposer aux autres acteurs leur propre conception d’un partenariat public-privé ainsi que leurs critères de risque et de rentabilité.

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Enfin, toujours à l’intention des lecteurs de CCA, signalons le chapitre d’Isabelle Huault et d’Hélène Rainelli-Weiss, « Constructing the Market for Credit Derivatives: How Major Investment Banks Handle Ambiguities » (Chap. 10, p. 233-260). À noter que ce chapitre est une reprise d’un article publié par les deux auteures dans Organizations Studies en 2009. À travers l’étude de la genèse du marché des dérivés de crédit sur la période qui va du milieu des années 1990 jusqu’au milieu des années 2000, les auteures montrent le rôle joué par ce régulateur discret que sont les banques dans l’émergence de ce marché. Il s’agissait d’un marché très différent des autres marchés financiers dont la mise en place posait de nombreuses difficultés théoriques et pratiques : le produit lui-même n’avait pas de véritable définition et personne ne savait exactement comment fixer son prix. Les banques les plus importantes agirent de différentes façons pour construire ce marché très particulier susceptible de leur rapporter beaucoup : en lui attirant des clients (c’est-à-dire en créant la demande), en s’assurant les collaborations nécessaires pour le maintien de sa liquidité, en faisant du lobbying pour obtenir le soutien des régulateurs, et notamment des régulateurs nationaux. La crise qui suivit l’apparition de ce marché donne évidemment beaucoup d’intérêt à l’analyse proposée dans ce chapitre qui, in fine, pose la question de la responsabilité des banques.

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Le fait que ce livre soit écrit par des auteurs français peut laisser penser qu’il véhicule un biais cognitif dans la mesure où ces auteurs n’ont pas nécessairement la même conception de la régulation financière que leurs homologues anglo-saxons. On sait que l’on confond souvent en France régulation et réglementation par les pouvoirs publics, d’où peut-être un préjugé culturel face à des formes de régulation qui font intervenir des acteurs privés et font de l’État un acteur parmi d’autres. Ce qui peut expliquer la tonalité critique de l’ouvrage mais l’auteur de cette recension, un gestionnaire, ne saurait s’en plaindre ; en effet, trop souvent les gestionnaires (à la différence de nombreux sociologues) considèrent comme « naturel » ce qu’ils observent mais peut-on considérer l’épistémè financière qui tend à régir le monde contemporain comme « naturelle » ?

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S’il a une introduction, rédigée par Isabelle Huault, Emmanuel Lazega et Chrystelle Richard, qui le synthétise pour le lecteur pressé, ce livre n’a pas de conclusion… Il ouvre ainsi la voie à d’autres recherches interdisciplinaires sur cette communauté épistémique financière dont il montre l’émergence. On ne peut que souhaiter que de telles recherches, qui contribuent à notre compréhension du monde en train de se faire, se développent dans le futur.

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Bernard Colasse

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Université Paris-Dauphine, DRM-MOST

Contrôle de gestion, Comptabilité, Stratégie. Mélanges en l’honneur du professeur Michel Gervais, Sous la direction de Charles Ducrocq et Yves Levant, Economica, Paris, 2012, ISBN 978-2-7178-6453-3, 355 pages

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Effet parmi tant d’autres du baby-boom… les ouvrages collectifs conçus en l’honneur de nos Maîtres, ces collègues qui prennent leur retraite après avoir marqué de leur empreinte leur discipline, leurs collègues, élèves et disciples fleurissent depuis quelques années. L’ouvrage intitulé Contrôle de gestion, comptabilité, stratégie, préparé sous la direction de Charles Ducrocq et Yves Levant en est un témoignage édifiant. Cet ouvrage est l’occasion de réunir des collègues, de toutes générations, qui témoignent chacun dans leur domaine, de la fécondité des idées et travaux de Michel Gervais. Entreprise difficile : il s’agit de réunir des auteurs qui en quelques pages, s’efforcent de présenter des analyses ou résultats de recherche, articulés plus ou moins explicitement à l’œuvre de leur Ancien. C’est aussi une occasion de lui exprimer une marque de reconnaissance, de fidélité, d’amitié. Cet ouvrage collectif, à l’image d’un kaléidoscope, comme tous ses semblables, présente une colonne vertébrale fort bien pensée par les coordinateurs de l’ouvrage, traduite dans une structuration en cinq grandes parties, qui reflètent bien la pluralité des travaux de Michel Gervais. En effet cet ouvrage se positionne à l’interface d’au moins deux sous-disciplines des sciences de gestion, comme le reflète son titre, à l’image des deux ouvrages de Michel Gervais, célèbres dans la communauté académique, maintes fois réédités, publiés tous deux la même année, en 1981 : Stratégie de l’entreprise et Contrôle de gestion. Mais on y trouve aussi quelques contributions d’autres sous-disciplines, telles que celles de Marc Filser, qui nous propose une réflexion extrêmement stimulante sur l’articulation entre marketing et contrôle de gestion (p. 158-167), ou encore de Dany Vyt, relative à la mesure des performances commerciales en grande distribution (p. 188-207).

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Si la réalisation d’un ouvrage en hommage à un collègue est une entreprise complexe, imaginez le défi de la recension ! Les contributeurs de cet ouvrage voudront bien m’excuser des choix que j’ai dû faire – car choisir c’est exclure ! –, pour tenter de restituer la teneur « kaléidoscopique », la variété des problématiques et des méthodologies de chacun des chapitres.

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La première partie intitulée Comptabilité de gestion comporte quatre chapitres, qui proposent une présentation synthétique et diachronique des principales méthodes de calcul des coûts, de leur histoire, de leurs différences et de leur apport à la décision de gestion. Cette partie, la plus technique de l’ouvrage, commence par une interpellation d’Élodie Allain, qui considère qu’il manque aujourd’hui une théorie de la modélisation des coûts, qui permettrait de « formuler des cadres théoriques propres pour pouvoir fournir des prescriptions pour des besoins donnés » (p. 21-22). Cette théorie permettrait de mieux lire et interpréter les résultats des recherches aujourd’hui dispersées en comptabilité et contrôle de gestion, en s’intéressant davantage à leurs fondements et en articulant plus nettement les méthodes d’analyse des coûts aux théories des organisations. Le chapitre d’Olivier de La Villarmois, Yves Levant et Henri Zimnovitch nous propose une synthèse des techniques de calcul de coûts complets qui ont émergé depuis les années 1990. Les auteurs mettent en évidence leurs similitudes derrière les différences affichées, leurs limites, leurs difficultés d’application et leur contribution différenciée à la prise de décisions de gestion : méthodes ABC, UVA et TDABC. Chacune d’entre elles se situe dans un continuum entre précision et complexité. Yannick Lemarchand nous resitue la comptabilité contemporaine – intégrée ou comptabilité de gestion séparée – qui s’appuie sur les principes de la comptabilité de la période de la Restauration, intitulée à l’époque comptabilité manufacturière ou industrielle. La caractéristique majeure de ces principes est de produire une représentation comptable du processus de production, c’est-à-dire de la formation des coûts successifs. Pour clore cette première partie, Gervais Thenet approfondit la prise en compte des charges indirectes, et plus précisément des coûts communs, en montrant comment l’approche DEA (data envelopment analysis) peut être opportunément déployée dans le cadre d’une problématique de contrôle de gestion. Cette approche est particulièrement pertinente lorsqu’il s’agit d’imputer des coûts communs alors que le choix du facteur explicatif (unité d’œuvre, inducteur) de la consommation des ressources n’est pas évident.

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La deuxième partie de l’ouvrage est consacrée à l’analyse de la contribution du contrôle de gestion au pilotage de la performance de l’entreprise, des liens entre contrôle de gestion et prise de décision, en étudiant en profondeur les pratiques et stratégies des acteurs face aux outils de contrôle de gestion. Nicolas Berland propose l’étude de cas d’un groupe, où la gestion, dominée par une pratique budgétaire bureaucratisée, a été remplacée par une gestion par objectifs stratégiques et actions prioritaires, en laissant une marge de manœuvre et d’autonomie aux différentes filiales. Il s’intéresse à l’évolution du rôle du manager et des contrôleurs de gestion. La nature des indicateurs mis en place est analysée en comparant deux filiales qui ont pris des trajectoires différentes. Alain Burlaud livre ensuite une critique incisive du recours immodéré au terme de pilote, qui foisonne dans la littérature de gestion, par analogie avec le pilote d’avion. Il dénombre les limites de cette métaphore et en propose des justifications. Didier Leclère se penche sur les différentes stratégies de coopération interentreprises, et sur les problématiques de contrôle selon la stratégie choisie : intégration, alliance, joint-venture. Les coûts de transaction et les coûts d’agence sont mobilisés comme facteurs explicatifs du choix d’une stratégie de coopération. Enfin Lionel Touchais et Christophe Herriau étudient le rôle du système de contrôle dans le cadre d’un changement prescrit. S’appuyant sur le cas d’une transmission d’entreprise familiale, ils mettent en évidence la diversité des leviers de contrôle. Ils décrivent la complexité du lien système de contrôle – changement, en montrant que, si le dispositif de contrôle permet de piloter le changement décidé, il peut aussi dans certains cas être mis en place pour légitimer le changement tel qu’il s’est réalisé.

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La troisième partie de l’ouvrage s’intéresse aux déclinaisons du contrôle de gestion selon les fonctions de l’entreprise. La première contribution de Jean-Marc Bascourret et Jean-Luc Petitjean montre les timides réalisations du contrôle de gestion environnemental. Ils pointent du doigt la double facette d’outil de gestion interne et d’outil de reporting externe, qui peut rapidement conduire à dénaturer et à réduire sa crédibilité. Marc Filser s’intéresse à la problématique de la mesure de l’efficacité et à l’efficience économique du marketing. Comment mesurer l’impact d’un investissement publicitaire par exemple ? L’auteur montre la complexité méthodologique de la réponse à cette question, il met en évidence l’émergence d’un nouvel acteur qui semble bien modifier fondamentalement la donne : le consommateur lui-même qui, grâce à l’utilisation des réseaux sociaux, permet d’assurer une notoriété impressionnante d’ampleur et de rapidité à certains produits, biens ou services. Christian Robledo s’est penché sur l’évaluation des impacts de la mise en place d’un système intégré de management par la qualité. À partir d’une enquête déclarative, il met en évidence les indicateurs engendrés, et les impacts perçus par les dirigeants sur la performance économique et commerciale de l’entreprise. Dany Vyt s’interroge sur les méthodes de mesure de la performance commerciale de différents magasins dans une chaîne de grande distribution. L’auteur montre comment différentes méthodes fournissent des résultats contradictoires pour la prise de décision et l’évaluation des performances des magasins. L’intérêt de cette contribution est de mettre en évidence une double approche de contrôle de gestion : par les inputs, en réduisant les charges, et par les outputs, en accroissant le chiffre d’affaires.

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La quatrième partie de l’ouvrage commente le niveau de développement et de mobilisation du contrôle de gestion dans des secteurs particuliers. Charles Ducrocq étudie le cas de l’hôpital et analyse les impacts de la nouvelle tarification à l’activité (T2A) sur les modalités de fonctionnement de l’hôpital et la mise en place de centres de coûts et de profits. Christophe Maurel se penche sur les activités de services publics, en mettant en évidence les nombreuses parties prenantes peu hiérarchisées impliquées, et les décalages importants entre déclarations et réalisations en matière de contrôle. Saïd Ouhadi s’intéresse aux spécificités de PME marocaines dans le secteur du BTP, en montrant que la fonction contrôle de gestion existe bien, sans qu’il y ait pour autant un organe spécialisé en la matière. Cette fonction existe réellement. Elle est associée à la fonction comptable. L’auteur suggère un contrôle de gestion par projet, qui apparaît plus pertinent dans ce contexte. Enfin, Yann Regnard étudie les banques coopératives dont il montre la complexité des mécanismes de contrôle tant internes qu’externes. Ces mécanismes sont certes différents de l’entreprise actionnariale, mais dans la réalité, on observe une combinaison de pratiques relevant des deux types de banques, actionnariales et coopératives. L’auteur argumente que ces combinaisons sont admissibles, dès lors que la coopérative assume ses écarts et en assure la transparence auprès de ses parties prenantes.

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La cinquième et dernière partie de l’ouvrage est consacrée à l’articulation entre gouvernance et contrôle. Gérard Charreaux mobilise le modèle des leviers de pilotage de Simons (1995) et analyse le conseil d’administration en tant qu’organe de pilotage et de gouvernance, en étudiant successivement les trois perspectives de la gouvernance : disciplinaire, cognitive et comportementale. Raymond Guillouzou s’interroge sur la façon dont les entreprises gèrent un portefeuille d’alliances. Il mobilise le modèle des ressources puis le modèle évolutionniste et propose le concept de capacités dynamiques pour analyser la contribution d’une alliance stratégique au chiffre d’affaires de l’entreprise et à l’agencement de ses activités. Féten Hamama et Olfa Zeribi-Ben Slimane étudient quant à elles la relation qualité – connaissance. Face au foisonnement des normes internationales de qualité, quel apprentissage organisationnel les entreprises développent-elles ? Elles mobilisent différents modèles de l’apprentissage (Argyris et Schön, Nonaka, Lei & al., Lambert & Ouédraogo, Mukherjee & Van Wassenhove) pour conceptualiser les formes et les niveaux d’apprentissage observés dans le cadre de la mise en place d’une démarche qualité. Elles mettent en évidence les facteurs contextuels qui permettent la création de connaissances et d’apprentissage, tels que le rôle du leadership, la disponibilité des ressources ou le climat de confiance. Enfin le dernier chapitre de Thierry Morvan étudie les entreprises prestataires de services logistiques (PSL), insérées dans les supply chains. Quels sont leurs outils de pilotage, leurs facteurs clés de réussite ? L’auteur montre la nécessité impérative d’un système d’informations opérationnelles puissant, fiable, automatisé, mais aussi de compétences relationnelles avec les clients, mobilisées tant dans la gestion quotidienne que pour assurer une pérennité à moyen et long terme des relations commerciales amont et aval.

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Je retiendrai de cet ouvrage quelques lignes de force qui constituent son originalité. Il met clairement en évidence que le contrôle de gestion ne saurait être étudié de manière isolée, sans se soucier de son articulation à la prise de décisions stratégique ou opérationnelle. En effet, les outils de gestion n’ont aucune neutralité, ils se fondent sur des représentations théoriques organisationnelles, véhiculées le plus souvent de manière implicite. Par ailleurs, de nombreuses études de cas étudient le rapport entre managers, contrôleurs de gestion et instances de gouvernance et les interactions entre ces acteurs et les outils de gestion. Enfin la pluralité des facteurs et des critères d’évaluation de la performance constitue une idée-force de cet ouvrage. Différents courants de la recherche en contrôle de gestion se retrouvent dans cet ouvrage, où de multiples pistes de recherche sont esquissées. J’exprimerais un petit regret : la qualité des informations comptables et financières est rarement discutée, comme si elle allait de soi… De même le contrôle de gestion des activités incorporelles occupe une place timide, tout autant que l’analyse des coûts-performances cachés à peine effleurée ici ou là.

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Véronique Zardet

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ISEOR, IAE Lyon, Université Jean Moulin

Titres recensés

  1. Finance: The Discreet Regulator, How Financial Activities Shape and Transform the World, Sous la direction d’Isabelle Huault et Chrystelle Richard, Palgrave and Macmillan, 2012, ISBN 978-0-230-35579-8, xv + 272 pages
  2. Contrôle de gestion, Comptabilité, Stratégie. Mélanges en l’honneur du professeur Michel Gervais, Sous la direction de Charles Ducrocq et Yves Levant, Economica, Paris, 2012, ISBN 978-2-7178-6453-3, 355 pages

Pour citer cet article

 Zimnovitch Henri, « La Revue des livres », Comptabilité - Contrôle - Audit, 2/2013 (Tome 19), p. 157-161.

URL : http://www.cairn.info/revue-comptabilite-controle-audit-2013-2-page-157.htm
DOI : 10.3917/cca.192.0157


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